原创 盂大围 审计观察 收录于话题#盂大围2个
世界不同国家普遍设立有审计机关。对审计机关的职责和权限，不同国家做法相同，均在有关专门法律中予以明确，甚至有不少国家在宪法中都有相应规定。依据宪法和有关法律，不同国家审计机关拥有哪些法定的职责和权限呢？从深入探讨审计学术、完善审计法律法规、推动审计实践发展等方面有何启示意义呢？
中国审计机关法定的职责和权限
相对而言，对我国审计情况了解最多。为了找准关注维度、掌握详略程度，便于与其他国家相互参照，先谈我国审计机关法定的职责和权限。
我国审计机关的法定职责和权限，除了宪法专门条款，集中而又具体地包括在审计法之中。
宪法第九十一条规定 ：“国务院设立审计机关，对国务院各部门和地方各级政府的财政收支，对国家的财政金融机构和企业事业组织的财务收支，进行审计监督。审计机关在国务院总理领导下，依照法律规定独立行使审计监督权，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。”从法定审计职责、权限这个维度，依据这一条，可否作这样的理解：审计机关最基本的职责是，对本级政府各部门和下一级地方政府的财政收支，对本级国家的财政金融机构和企业事业组织的财务收支，进行审计监督；审计机关最基本的权限是，依照法律规定独立行使审计监督权，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。
审计法第一条就明确，“依据宪法，制定本法”。依据宪法规定，立足我国实际情况，审计法对审计机关的职责和权限作出了全面而具体的规定。由于相关条款较多，不宜原文照搬。根据理解（不一定十分完整和完全准确），这里就审计法规定的审计机关职责和权限作个大致概括 ：
——审计机关对本级政府各部门和下一级政府财政收支、国有金融机构和企业事业组织、政府投资项目、社会保障资金、社会捐赠资金及其他有关基金的财务收支的真实、合法和效益，进行审计监督；对国家机关和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人的经济责任履行情况（包括财政收支、财务收支及有关经济活动等），进行审计监督；对与国家财政收支有关的特定事项，向有关地方、部门、单位进行专项审计调查；对依法属于审计机关审计监督对象的单位，指导和监督其内部审计，核查其由社会审计机构出具的审计报告。
——审计机关对被审计单位、被审计经济责任人依法提出审计报告，作出审计评价，对违反国家规定的财政收支、财务收支行为，依法应当给予处理处罚的，在法定职权范围内作出审计决定，或者向有关主管机关提出处理处罚的意见；向本级政府（地方审计机关还要同时向上一级审计机关）提出审计调查报告、年度预算执行和其他财政收支的审计结果报告；受本级政府委托向本级人大常委会提出年度预算执行和其他财政收支的审计工作报告、审计查出问题整改情况的报告；可以向政府有关部门通报或者向社会公布审计结果。
——为履行法定审计职责，审计机关有权要求被审计单位按照审计机关的规定提供审计所需的预算及其执行、财务会计、相关业务包括电子信息资料；有权对这些信息资料、财政财务收支、相关资产和业务活动及其电子数据资料进行检查 ；有权就审计事项有关问题向有关单位和个人进行调查；经批准，有权查询被审计单位在金融机构的账户及被审计单位以个人名义在金融机构的存款；有权对转移、隐匿、篡改、毁弃审计所需资料或转移、隐匿违反国家规定所取得的资产的行为予以制止，必要时，经批准可以封存或申请法院冻结；有权对违反规定的财政收支、财务收支行为予以制止，经批准可通知有关部门暂停拨付或暂停使用；对主管部门制定的与法律、行政法规相抵触的规定，有权建议纠正或提请有权处理机关依法处理；有权提请公安、监察、财政、税务、海关、价格、工商行政管理等机关协助审计机关履行法定职责。
根据党的十九大及十九届三中全会精神，改革审计管理体制，组建中央审计委员会及县级以上地方各级党委审计委员会，加强党对审计工作的全面领导，审计机关还应当实现审计全覆盖，向本级审计委员会、本级党委提出年度预算执行和其他财政支出情况审计报告，以及其他重要情况的报告。
其他10个国家审计机关法定的职责和权限
谈了我国审计机关法定的职责和权限，再来看一下其他10个国家的情况。
之所以选择其他10个国家，是因为有现成素材，源自《十国审计长谈国家审计》（中国时代经济出版社2014年9月第1版）。这本书的内容，由我国审计署国际合作司提出统一调查问卷，一共问了33个问题，10个国家审计长分别作出回答。这些回答，应该说是比较准确和权威的。其中有2个问题与本文密切相关。按原序号，这2个问题是 ：2. 贵国的宪法或宪法性文件是否规范了国家审计和最高审计机关？贵国是否制定了专门的国家审计法规？4. 贵国宪法或法律赋予最高审计机关的主要权力是什么？主要责任是什么？主要监督对象是什么？
从对第2个问题的回答情况看，6个国家宪法中有关于审计的条款，10个国家都制定了专门有关国家审计的法律。按照职责、权限法定的精神，这10个国家的宪法和相关法律，或总括或具体，都对审计机关的职责和权限作了规定。但不得不指出，大概是各国法律规定及工作实践本身就差别较大，也许不同回答者对问题理解上有出入，还可能是各个国家的思维方式、语言表达方式不同所致，总给人各说各话的感觉，有的给出的答案特别是与本文第一部分的展示好像不是一回事——尤其是没有明确区分职责与权限。尽管如此，已经是非常难得，再不易找齐比这些更准确权威的资料了。现就10个国家审计机关法定的职责和权限，分别梳理归纳如下 ：
——美国审计署，依据1921年《预算与会计法》成立。该法授权审计署“调查所有涉及公共资金的收入、支付及支出的事项”，并要求各机构按照审计长要求，向审计署提供其职责、权力、工作、组织及财务事项的相关信息。此后，国会增补有关法规，不断增加、丰富、完善审计署法定的职责和权限：对政府公司的财务事项进行审计；为联邦政府制定会计准则，并对其内部控制和财务管理进行审计；对政府在现行法律下实施的项目或工作的结果进行评估；对一系列联邦活动进行项目评估和分析；对联邦各机构的财务报表进行审计，并对美国政府的合并财务报表进行年度审计；制定联邦项目与工作的审计标准；对联邦合同领域有争议的项目进行审查。审计署提交的工作成果有：向国会提交报告和证词；就具有争议的招投标、拨款法案以及联邦法律的其他问题出具法律决定、意见书和报告；向国会提供更新后的高风险项目清单；向国会和公众提供关于联邦政府以及州和地方政府部门财政前景的最新分析，解答关于联邦债务的关键问题。
——加拿大审计署，负责对政府财务报表的年度财务审计；对联邦各部门和各机构绩效进行审计；对政策的实施效果进行审查；对国有企业开展专门查检及年度财务审计；在审计署内部设立了环境与可持续发展专员职务；对努温特省、育空、西北领地的政府进行审计。审计署不对政策选择及授权范围之外的专题实施审计，只对政府政策与规划的实施情况进行审计和发表意见。
——英国审计署，负责对所有中央政府部门、机构及其他公共部门的财务报表进行审计，并向议会报告；对政府项目、计划、工作的开展情况进行绩效审计、就改进工作提出建议，并向议会报告；分享审计署的知识和经验，致力于帮助政府机构改进工作绩效，但不能对国家政策的优劣给予评判；协助议会开展对政府的问责；对国际组织进行审计，在全球制定会计、审计准则中发挥作用。
——法国审计法院，可以对任何公共政策或公共机构（国家和公共机关、公共企业、社会保障机构、私营组织和筹款组织）进行审计，主要职责是对公共机构的合规性及绩效进行审计。审计法院，应当协助议会监督政府的行为；协助议会和政府对财经法律的执行情况进行审计监督；对社会保障机构的融资法律的执行情况进行审计监督；对有关公共行政机构在管理、资产和财务状况结果方面提供真实、公允的意见；对公共政策进行评价。审计法院以公开公共报告的方式告知国民。审计法院有权处罚公共会计人员。
——德国联邦审计院，负责对联邦预算资金进行审计，对全部财务管理进行审查，包括单列的资产基金及联邦事业单位。审计院对账目及预算执行和经营管理的经济效益性和合法合规性进行审计，并向被审计单位、联邦政府、联邦议院和联邦参议院提交报告。审计院有责任根据审计结果提出建议，并通知被审计单位和议会，以帮助公共部门提高管理和绩效水平。审计院可在决策前提出建议，目的是帮助防止出现缺陷，或促使立法机关修订或修正法律。对于审计院为履行职责而认为有必要提供的文件，被审计单位应根据要求在规定的时限内提供给审计院授权官员。审计院及其审计员有权查阅其所需的信息。
——俄罗斯联邦审计院，其控制权（我理解，也就是审计权）涵盖俄罗斯联邦的所有国家机关和机构、联邦预算外资金、国有企业、地方自治机关、企业、组织、银行、保险公司、其他金融及信贷机构、行会、协会及其他联盟，以及所有这些机构或单位的相关活动，不论所有权类型与形式，只要其获得、移交或使用联邦预算内资源，使用或经营联邦财产，享受税收和关税以及联邦法律或联邦国家权力机关赋予的其他豁免与特权。审计院对财政预算进行预先、日常及后续的监督控制，对预算及预算外资金的构成与执行进行审查，对相关主管机构的年度预算报告及预算执行情况进行审计，揭露任何不相符之处与违规行为，进行相应的分析并提出杜绝这些行为的建议。
——澳大利亚审计署，负责对澳大利亚政府控制的机构进行财务报表审计和鉴证审查，对澳大利亚政府项目进行绩效审计，对接受联邦资金、实现联邦目标的机构——包括澳大利亚其他行政管辖区，如州和地区的政府机构内的合同方和代理商——“跟随资金流向”也进行审计，对联邦机构绩效指标的适当性进行审计，向议会提交审计报告。审计署享有查阅政府及其他相关信息等广泛的权力。
——日本审计院，将接受审计的单位分为两类：审计院必须定期审计的单位；审计院认为有必要审计的单位，包括国家及国家参股的机构，作为国家补贴和其他财政援助担保人的县、市政府以及其他组织。审计院持续对公共会计核算实施审计和监督，以确保其充分性并纠正其缺陷。审计院有权就其视为违反法律、法规的事项或不适当的财务交易，或对于法律、法规和管理体制而言有必要改进的事项，发表意见或要求被审计单位采取改进措施。审计院有责任根据审计结果核实国家收支决算账目。在审计院正式完成审计后，内阁方可向国会提交国家收支决算账目。审计报告通过提交国会为公众所用——告知公众国家预算执行结果。
——印度主计审计署，有关法定审计职责和权限问题的直接回答很少，而在对其他问题的回答中又可以看出一些蛛丝马迹。综合归纳起来，主要是：对政府各方面的支出和收入进行审核，审计对象包括中央和各邦政府的税收及其他收入、中央和各邦公共部门事业单位以及接受政府补助和贷款的自治机构和部门；通过对公共管理的独立审计和鉴证促进问责；审计包括财务管理及绩效领域，既对财务报告和交易合规性进行核查，也对各计划、项目以及组织的效率性、经济性和效果性进行评估，审计大致可分为财务审计、合规审计和绩效审计。
——南非审计署，对所有行政部门、宪法机构、立法机关、市政局、任何接受国家或省级财政资金机构执行法规的合规性、预定目标的绩效进行审计。审计署对审计需要的信息可以无限制访问，可以决定审计报告的内容和时间，并有权公开发布报告。审计署审计的是政策执行而不是政策本身，所提建议只针对内部控制的改进、风险管理、其他管理和报告系统，不涉及讨论政策。当回答质询时，审计署专注于管理的不足和改进措施而不是政策。
37个国家审计机关法定的职责和权限
我们经常使用一个概念，也是经常在做的一项工作，即调查研究。所谓调查研究，基本要求或要领是，围绕所确定的主题，广泛搜集素材或有关情况，对这些素材或情况进行综合归纳、深入分析，进而得出结论或规律性的认识。按照这一要求，再看《十国审计长谈国家审计》及本文第二部分的梳理归纳，甚至连同本文第一部分在内，仍然只停留在调查层面，只是搜集了素材或简单作了梳理，还没有进行研究，尚未作深入分析，更未得出结论或规律性认识。在本文作深入研究之前，在梳理10个其他国家、连同我国共为11个国家情况的同时，再介绍一下37个国家审计机关法定的职责和权限的研究结果。
同样是我国审计署国际合作司，还编译了另外一本书——《世界审计组织全球调查报告集》（中国时代经济出版社有限公司2020年7月第1版）。这本书中收录有《最高审计机关的审计职能——世界审计组织各地区37个代表性最高审计机关审计工作概览2010》。这份调查报告是由世界审计组织于2010年在全球范围内组织问卷调查、研究完成并公开发布的。
这份调查报告的题目就很吸引人，可以说与本文主题关联度极高。本文所关注的审计机关“职责”，是法律用语，规定审计机关应当做什么。而这份调查报告所用的概念是审计机关的“职能”。“职能”是学术用语，探讨的是审计职业从本质属性上应当具备什么功能。从理论来源于实践并反过来指导实践角度，“职能”与“职责”有高度的互通性。学术上、书本上称“职能”，法律上、实践上叫“职责”。还有，该份调查报告，组织者是世界审计组织，在专业上具有极高的权威性；被调查的对象是世界各地区37个代表性最高审计机关，又具有相当的广泛性、代表性。如果置这样的调查报告于不顾，而局限于11国、10国甚至是1国进行研究，岂不是太有些闭目塞听了吗？所以本文必须单列一部分，介绍一下这份调查报告有关37个国家审计机关法定的职责和权限。
我本来是怀着喜出望外的激动心情看这份调查报告，并思考在本文如何顺着本文第一、二部分的套路，概要地分别介绍37个国家的有关情况。但遗憾的是，这篇调查报告，正好与《十国审计长谈国家审计》是拧着的。如果说《十国审计长谈国家审计》是有调查、只提供素材或情况而未研究，这份调查报告则只是展示研究结果而未向读者提供调查所获得的素材或情况（当然不用怀疑，调查报告者占有大量调查材料，而后得出研究结论）。更让人感到困难的是，可能外国人的思维方式与我们不同，至少与我的差异比较大（或者反过来说，我与外国人的思维方式差异比较大），调查报告的成果有些文不对题。
调查报告的主标题是“审计职能”，紧接着副标题就是发散性思维，就让人费解，是“工作概览”。按通常的思路，需要首先交代清楚职能是什么、有几项，属于一个有限的话题。而“工作概览”内容可就多了去了。调查报告导言段第一句话倒是直截了当，一语道破其“概览”属性 ：“这份报告较系统地介绍了全球 37个国家最高审计机关的法律规定、审计职能、审计范围、审计内容、审计标准、审计报告、审计决定等。”涉及内容如此之多，“审计职能”只是其中的一项。
当然，同样在导言段，第二句话就是对调查主题的回答：“调查的总体结论认为，综观世界各国最高审计机关的法定职责，审计工作是问责环境下治理系统中不可缺少的一个部分。最高审计机关的基本职能是通过将有关经济信息与财务报告框架进行对比来提供审计或鉴证服务，通过开展审计调查来收集信息、提炼知识，为采取相关整改措施奠定基础。尽管各国最高审计机关的法定职责、组织方式各不相同，开展的审计工作也形式各异，但都有一个共同的目标，即保证政府的问责与透明，最高审计机关在这方面能够发挥重要作用。”
这样的总体结论，怎么看，也与我们期待的有点距离。该调查报告中也无可奈何地指出：
“本次关于最高审计机关工作的调查表明，世界各国最高审计机关依其法定职责，以多种不同的方式开展审计工作。鉴于这种多样性，想要提出一些适用于所有最高审计机关的一般性建议，堪称一项难度极高的任务。”既然如此，换了我自己，绝对不敢说比世界审计组织的调查专家们更高明。退一步讲，职责和权限，的确涉及许多相关问题，你中有我、我中有你，要回答好一个问题，需要讲清楚一堆问题。该份调查报告的总体结论，也确有其可取之处：站位层面较高，提供了一些大的思路，回答了审计在问责体系及国家治理体系中能够发挥重要作用。这就算作是本文有关37个国家审计机关法定职责和权限的总体介绍吧。
不同国家审计机关法定职责和权限的启示
前边列示了10个国家调查的素材，介绍了37个国家研究的结论。不难看出，调查不易，研究更难，调查及研究结论能够令人满意难上加难。既然选择这一题目，资料也罗列了，还得有所综合归纳、分析研究，梳理出几条启示。
——审计职责、审计权限与审计对象密切相关。对10个国家调查问卷中的第四个问题，之所以将审计职责、审计权限与审计对象放在一起提问，可能就是考虑到这三者虽有区别但事实上又存在密不可分的关系。从回答情况看，最普遍的回答是对什么单位、行为、事项、资料或信息等进行审计。这既是指审计对象，也是必须履行的审计职责，还是赋予的审计权力。比如对政府预算执行的审计，既明确了审计对象是政府预算执行，也规定了对预算执行审计是法定职责，还赋予了审计机关有权对预算执行进行审计。
——审计职责、审计权限服务于提出审计报告。审计并非为审计而审计。授予职责、赋予权力对审计对象进行审计，并不是为审计机关自己，也不单纯是为审计对象或被审计单位本身，更重要的是为审计机关、被审计单位之外的单位。所谓“之外的单位”，学术上有时称为“第三方”，而“第三方”通常是若干个直接或间接相关的单位。无论其他10国，还是包括我国在内的11个国家，都对审计机关提出审计报告作了明确规定。完成审计之后，提出审计报告，既是审计机关的职责，也是审计机关的权力。
——审计职责与审计权限，是密切联系的两个方面。简单说，审计职责是要求做什么，而审计权限是能够怎么做。审计职责与审计权限，犹如硬币的两面，二者同样也是密不可分的。从前面两点启示，特别是其他10个国家有关的具体回答中可以看到，审计谁、审计后向谁报告，他们就认为把审计职责和审计权限一并回答清楚了。但毕竟是相当于硬币的两个方面，联系固然紧密，但还是可以区分的。所以，有关审计职责、审计权限，我国规定中区分得十分清楚，美国、法国、德国、澳大利亚、南非等在主要阐述审计职责的同时，对审计权限也专门作了明确的回答。
——审计职责、审计权限都有明确的法律规定。有关审计职责、审计权限，其他10个国家无论如何回答，只有笼统与具体的区别，没有本质的不同。无论哪个国家，只要有审计机关，就有关于审计的专门法律；只要有关于审计的法律，就要明确授予审计机关职责，并赋予与履行职责相应的审计权限。不可能出现只有职责而无权限或者相反的情况。更重要的是，无论哪个国家，按照法定职责必须为、法无授权不可为的原则，必须严格依法履行职责和行使权力。以加拿大审计署为例，明确规定不对授权范围之外的专题实施审计。加拿大、英国、南非审计署还都将自身的职责和权限，限定在只是对政策执行或执行效果提出意见或建议，而不是对政策选择或政策本身优劣作出评判或发表意见。
——不同国家审计机关法定的职责和权限，有高度一致性，也有一定的特殊性。横向看，中国与其他10个国家审计机关之间，法定的审计职责和权限似乎有较大差别，实质上具有高度的一致性。不论哪个国家的审计机关，都是以管理分配使用国家资金为主线，以相关单位、负责人为对象，从相关信息资料入手而且对资金收支、经济活动及其绩效的全部或局部进行审计，作出审计评价或鉴证，向被审计单位、责任人及更多的相关方提出审计报告，进而发挥审计的职能作用。在此基础上，还有的将链条延长，在审计评价或鉴证基础上，开展咨询服务、提出审计建议、对问题甚至相关人员作出审计处理、跟踪审计发现问题整改或审计建议采纳情况、向社会公开审计结果，等等。而这些往往又是由各个国家的具体情况或特殊性所决定的。无论高度一致性也好，还是一定特殊性也罢，放在37个国家的范围以至全世界，恐怕都是适用的。我们前边介绍了世界审计组织有关37个国家审计职能的调查报告，意图也正在这里。结论前边已经列示，这里不再重复。如果一定要从更高层面再强调一下，那就是 ：“尽管各国最高审计机关的法定职责、组织方式各不相同，开展的审计工作也形式各异，但都有一个共同的目标，即保证政府的问责与透明，最高审计机关在这方面能够发挥重要作用。
