有关采用预收款方式销售建筑服务增值税纳税义务的发生时间，《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1规定，纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
但是，近期《财政部、国家税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税〔2017〕58号）出台新规定，自2017年7月1日起财税〔2016〕36号文件上述规定修改为：纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
上述政策变化，使得建筑施工企业收到预收款将不承担纳税义务，而是预缴增值税。同时，财税处理上也发生如下变化：
为了有利于建筑施工企业做好施工前的准备工作，一般在签订工程承包合同之后，建设单位会支付一定比例的预付款给建筑企业。2017年6月30日之前，建筑企业收到预收款，应当确认销售，缴纳增值税。《企业会计准则——收入》（旧准则）明确，每一项收入必须满足规定的条件，才能予以确认。很显然，税法收入确认的时间早于会计准则收入确认的时间。
《财政部关于〈增值税会计处理规定〉的通知》（财会〔2016〕22号）第二条规定，按照增值税制度确认增值税纳税义务发生时点早于按照国家统一的会计制度确认收入或利得的时点的，应将应纳增值税额，借记“应收账款”科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）” 或“应交税费——简易计税”科目，按照国家统一的会计制度确认收入或利得时，应按扣除增值税销项税额后的金额确认收入。
在此项规定中，把“应收账款”科目作为记载增值税收入确认时间早于会计制度收入确认时间差异的过渡性科目。
《财政部关于〈增值税会计处理规定〉有关问题的解读》进一步明确：企业提供建筑服务，在向业主办理工程价款结算时，借记“应收账款”等科目，贷记“工程结算”科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”等科目。企业向业主办理工程价款结算的时点早于增值税纳税义务发生的时点的，应贷记“应交税费——待转销项税额”等科目，待增值税纳税义务发生时再转入“应交税费——应交增值税（销项税额）”等科目。增值税纳税义务发生的时点早于企业向业主办理工程价款结算的，应借记“银行存款”等科目，贷记“预收账款”和“应交税费——应交增值税（销项税额）”等科目。
例1.2017年1月，甲建筑工程公司（一般纳税人）承包了A单位的一项建设工程，合同总金额（含税）555万元，签订合同后5日内甲方按总价款的20%支付预付工程款。2月1日，预付款111万元已经到账。会计处理如下：（单位：万元，下同）
（1）收到预付工程款。
借：银行存款 111
贷：预收账款 111
（2）计算应缴增值税。
借：应收账款——××工程增值税 11
贷：应交税费——应交增值税（销项税额） 11
下月申报期内，申报缴纳增值税。但是，建筑企业一直反映，在收到预收账款时，工程刚刚开始准备，取得的进项税额很少或没有，此时计算缴纳增值税，会造成提前并多缴，这样征税不尽合理。
例2.假设3月末进行工程进度结算，工程结算价款（含税）为88.8万元抵顶预付工程款。
（1）3月末工程结算，甲公司开具增值税专用发票，确认销售。
借：预收账款 88.8
贷：工程结算 80
应交税费——应交增值税（销项税额） 8.8
（2）很显然，工程结算开发票时计提销项税额造成了重复计税，因此应冲减销项税额8.8万元。
借：应收账款——xx工程增值税 -8.8
贷：应交税费——应交增值税（销项税额） -8.8
例3.2017年12月，工程竣工，验收合格。甲公司按结算价款余额466.2万元（555-88.8）开具增值税专用发票。
（1）竣工验收后，开具增值税发票，收到工程款。
借：预收账款 466.2
贷：主营业务收入 420
应交税费——应交增值税（销项税额） 46.2
借：银行存款 444
贷：预收账款 444
（2）冲减收到预收款时多计提的销项税额余额。
借：应收账款——××工程增值税 -2.2（8.8-11）
贷：应交税费——应交增值税（销项税额） -2.2
2017年7月1日后的财税处理财税〔2017〕58号文件规定，建筑企业收到预收账款时不再确认为销售收入缴纳增值税，但是需要预缴增值税。其第三条规定，纳税人提供建筑服务应在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，预缴增值税。适用一般计税方法计税的项目预征率为2%，适用简易计税方法计税的项目预征率为3%。
假设，把例1的时间向后推移半年，建筑企业纳税将会发生较大变化。
例4.2017年7月，甲公司承包了A单位的一项建设工程，合同总金额（含税）555万元，签订合同5日内，甲方按合同总价款的20%支付预付工程款。8月1日，预付款111万元已经到账。
（1）收到预付工程款，计提并预缴增值税。
财会〔2016〕22号文件规定，企业预缴增值税时，借记“应交税费——预交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。月末，企业应将“预交增值税”明细科目余额转入“未交增值税”明细科目，借记“应交税费——未交增值税”科目，贷记“应交税费——预交增值税”科目。
借：应交税费——预交增值税 2（111÷1.11×2%）
贷：银行存款 2
（2）月末，将预缴增值税结转至“未交增值税”科目。
借：应交税费——未交增值税 2
贷：应交税费——预交增值税 2
例5.假设10月末进行工程进度结算，工程结算价款（含税）为88.8万元，工程结算款抵顶预付工程款。甲公司开具增值税专用发票，确认销售，计提销售税额8.8万元（88.8÷1.11×11%）。
例6.2017年12月，工程竣工，验收合格，工程结算价款（含税）666万元，甲公司按结算价款余额与A单位进行工程结算，开具增值税专用发票，A公司付清工程余款555万元。
（1）工程竣工验收，结清工程价款，开具发票。
借：预收账款 577.2（666-88.8）
贷：工程结算 520
应交税费——应交增值税（销项税额） 57.2
（2）收回工程款余额。
借：银行存款 555
贷：预收账款 555
（3）在“应交税费——应交增值税”科目计算应缴未缴的增值税，结转至“未交增值税”科目。
借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税）
贷：应交税费——未交增值税
“未交增值税”科目属于计价对比科目，在“未交增值税”科目中计算应缴未缴的增值税额，下月申报期内，缴纳增值税。
财税〔2017〕58号文件，把建筑施工企业增值税纳税义务时间后移。但是，建筑施工企业是上游企业，这项举措也会使房地产开发企业取得增值税专用发票的时间推迟，影响销项税额的抵扣。为此，提醒房地产开发企业在签订工程出包合同时，应强调上游施工企业及时进行工程结算并开具发票。
